Decreto Milleproroghe: la sospensione degli ammortamenti al 31 dicembre 2023, valutazioni finanziarie, patrimoniali e disclosure di bilancio

Il DL Milleproroghe, entrato in vigore il 30 dicembre 2022, ha previsto (per il quarto anno consecutivo) la proroga dei termini di cui art. 60, co. 7-bis, DL 104/2022 ( conv. In L. 126/2020), che consente di sospendere gli ammortamenti delle immobilizzazioni materiali ed immateriali. La citata norma, originariamente introdotta nell’ambito delle misure volte al sostegno delle imprese per l’emergenza epidemiologica da COVID-19, ha trovato applicazione nell’esercizio in corso al 15 agosto 2020, negli esercizi in corso al 31 dicembre 2021 e al 31 dicembre 2022, e agli effetti della proroga in commento, circostanziata alla guerra Russia-Ucraina, si estende all’esercizio in corso 31 dicembre 2023.

In particolare, i soggetti che redigono il bilancio OIC, in deroga all’art. 2426 co. 1, n. 2, c.c., possono optare di  non effettuare l’ammortamento, fino al 100%, annuo del costo delle immobilizzazioni materiali ed immateriali, mantenendo il valore di iscrizione così come risultante dall’ultimo bilancio regolarmente approvato.

Sotto il profilo applicativo ciò determina:

• la ripresa (in diminuzione prima e in aumento successivamente) della deduzione fiscale extracontabile in sede dichiarativa;
• l’accantonamento a riserva indisponibile degli utili di bilancio pari agli ammortamenti civilistici sospesi;
• la rilevazione contabile della conseguente fiscalità differita;
• un’adeguata valutazione ed informativa in nota integrativa.

1. Gli effetti sul piano di ammortamento ed i vincoli della riserva indisponibile

La quota di ammortamento non effettuata ai sensi dell’espressa disciplina di sospensione deve imputarsi al conto economico relativo all’esercizio successivo  e con  lo  stesso  criterio  sono differite le quote successive, prolungando quindi per tale  quota  il piano di ammortamento originario di un anno.

 Le imprese che si avvalgono della facoltà di sospendere gli ammortamenti devono destinare ad una riserva indisponibile utili di ammontare corrispondente alla quota di ammortamento. Al riguardo si possono verificare due ipotesi:

• gli utili dell’esercizio sono inferiori all’ammontare degli ammortamenti non effettuati: la riserva va integrata prelevando l’ammontare mancante da riserve di utili o altre riserve patrimoniali disponibili.
• le riserve di utili o altre riserve patrimoniali disponibili mancano: la riserva andrà integrata, negli esercizi successivi prelevando in tutto o in parte, gli utili in essi realizzati.

I vincoli apposti su detti utili ne precludono, ovviamente, la distribuzione ai soci e l’uso per gli aumenti di capitale mentre sembrerebbe ammissibile l’impiego a copertura delle perdite. Il vincolo è destinato a permanere fintanto che non viene completato l’ammortamento dei beni cui si riferiscono gli ammortamenti sospesi.

2. Gli adempimenti dichiarativi Redditi e Irap

La sospensione degli ammortamenti deve, essere coordinata, con la possibilità riconosciuta dal comma 7-quinquies di dedurre tali quote di ammortamento dal reddito del periodo di competenza.  Di fatto, chi decide di ricorrere sia alla non iscrizione delle quote di ammortamento sia alla deduzione delle quote non imputate a conto economico dovrà anche provvedere alla iscrizione delle correlate imposte differite.

Le quote di ammortamento non iscritte a conto economico ad esempio al 31 dicembre 2022 sono comunque deducibili dal reddito del relativo periodo previa indicazione tra le variazioni in diminuzione del quadro RF55 con il codice 81, Modello Unico SC 2023. Il riconoscimento fiscale degli ammortamenti non effettuati vale anche ai fini IRAP 2023, per espressa previsione dell’ultimo periodo dell’art. 60 c. 7-quinquies DL 104/2020, dovrà indicarsi tra le variazioni in diminuizione con la causale 15.

3. Disclosure e valutazioni finanziarie e patrimoniali

La lettura congiunta dell’art. 60 comma 7-quater, DL 104/2020, nonché dell’art. 2426, co.1, 2), c.c., e lo stesso documento interpretativo OIC 9, si riporta alla  rilevanza di un’adeguata informativa nella nota integrativa, che deve indicare:

• quali immobilizzazioni e in che misura non sono stati effettuati gli ammortamenti;
• le ragioni che hanno indotto la società ad avvalersi della deroga;
• l’impatto della stessa in termini economici e patrimoniali;
• l’iscrizione della corrispondente riserva indisponibile.

Ebbene dire che, la norma non da adito a dubbi circa la necessità di motivare e circostanziare ad eventi straordinari (dalla pandemia alla guerra Russia-Ucraina) la sospensione degli ammortamenti, che quindi pur trattandosi di una facoltà non sarebbero legittimamente applicabile  in assenza di reali situazioni che hanno comportato un sottoutilizzo delle immobilizzazioni. L’estensore del bilancio dovrà fare le opportune valutazioni ed un indicatore utile a tal proposito,  potrebbe essere l’EBITDA in quanto non influenzato dall’ammontare degli ammortamenti.

L’ennesima proroga seppure legata all’esigenza di salvaguardare i conti dell’ impresa dagli eventi prima della pandemia, poi della guerra Russia-Ucraina, nonché dagli effetti della contrazione della propria attività che si è tradotta  nel ridotto utilizzo delle immobilizzazioni, deve accendere un alert sul prolungamento  temporale di ben 4 anni, della  deroga in commento.  Sotto questo profilo, deve destare  qualche preoccupazione la potenziale alterazione che può comportare nella rappresentazione in bilancio la reale situazione economica, patrimoniale e finanziaria delle società che decidono di ricorrere a tale facoltà per tutti e quattro gli anni.