Gli enti del terzo settore nella delega per la riforma fiscale: razionalizzazione e semplificazione

La Delega per la Riforma fiscale, tra i principi e criteri direttivi generali richiamati per  uniformare il sistema tributario (art. 2), ha previsto la razionalizzazione e la semplificazione del sistema fiscale degli Enti del Terzo settore e di quelli non commerciali, nel rispetto dei principio di mutualità, sussidiarietà e solidarietà.  Si tratta di due aspetti innovativi  che interessano la tassazione dei redditi prodotti dall’eterogeneo mondo del terzo settore, le cui regole tributarie finalmente potranno entrare a pieno titolo nel nuovo assetto del sistema fiscale italiano, e finalizzati a:

• l’attenuazione del carico fiscale per le attività di enti o “rami ETS” che assumono la qualifica “(non) commerciale” ai sensi dell’articolo 79, CTS[1] ;
• l’allineamento della disciplina IVA partire dal 1° gennaio 2024, in coerenza con la pronuncia della Commissione Europea;
• la semplificazione e razionalizzazione dei regimi agevolativi, nonché la deducibilità delle erogazioni liberali a favore degli enti aventi per oggetto statutario lo svolgimento o la promozione di attività di ricerca scientifica.

1. Attenuazione del carico fiscale per il mutamento della natura delle attività in “commerciale” ai sensi dell’articolo 79, CTS

La Delega introduce innanzitutto un nuovo criterio che ha lo scopo di attenuare il carico impositivo che potrebbe emergere a fronte dell’ingresso dell’ente o del c.d. “ramo ETS” nell’ambito applicativo della disciplina fiscale del terzo settore.

In particolare, per gli enti di natura non commerciale che svolgono attività commerciali, come, ad esempio, gli enti religiosi (nella forma di “ramo ETS”[2]), l’ingresso nel “terzo settore” potrebbe mutare la qualifica fiscale dell’attività svolta e trasformarla in “non commerciale”, al  momento dell’applicazione dei nuovi criteri di cui all’articolo 79 del d.lgs. n. 117 del 2017, Codice del terzo settore. A fronte di tale mutamento non verrebbe modificata la natura fiscale dell’ente, ma si determinerebbe ai fini dell’IRES e dell’IVA, la produzione di effetti fiscali legati alla fuoriuscita dal regime d’impresa dei beni prima dedicati all’attività commerciale.

In tal caso, in sostanza, il mutamento della qualificazione fiscale dell’attività potrebbe determinare l’emersione di plusvalenze imponibili e l’assoggettamento dell’operazione ad IVA, anche in mancanza di un trasferimento o di una cessione dei beni utilizzati nell’attività. Proprio per evitare un eccessivo carico fiscale a fronte dei meccanismi descritti, a suo tempo la disciplina in tema di ONLUS ha previsto la possibilità di applicare una imposta sostitutiva sui plusvalori latenti dei beni impiegati nelle attività commerciali degli enti trasformati in “non commerciali” in conseguenza della disciplina in questione (art. 9 del d. lgs. n. 460, del 1997).

Alla stessa stregua si propone l’applicazione di una disposizione volta a mitigare gli effetti connessi alla fuoriuscita dei beni dalla sfera d’impresa e al loro ingresso nella sfera “non commerciale”.

2. Allineamento della disciplina dell’ IVA a partire dal primo gennaio 2024

L’articolo 7 interviene sulla disciplina dell’iva al fine di semplificare gli adempimenti relativi alle attività di interesse generale, in ragione delle modifiche introdotte dalla riforma del Terzo settore che hanno previsto l’applicazione agli enti di natura non commerciale di talune ipotesi di esclusione ed esenzione ai fini IVA, finora previste nei confronti delle Onlus (articolo 89, comma 7, lettera a) e b) del d.lgs. 117/2017).

La Delega ha tenuto conto delle disposizioni introdotte dall’articolo 5, comma 15-quater, del decreto-legge n. 146 del 2021 che – con decorrenza dal 1° gennaio 2024 (ai sensi dell’art. 1, comma 683, della legge n. 234 del 2021) – hanno modificato gli articoli 4 e 10 del D.P.R. n. 633 del 1972, riconducendo nel campo di applicazione dell’IVA, in regime di esenzione, talune prestazioni di servizi e cessioni di beni rese dagli enti non profit di tipo associativo nei confronti dei propri associati e partecipanti. In particolare, con la procedura di infrazione 2008/2010, la Commissione Europea ha eccepito allo Stato italiano l’impossibilità di considerare escluse dal campo di applicazione dell’IVA le operazioni degli enti non commerciali a favore dei loro associati a fronte dell’aumento della quota associativa o dietro corrispettivo specifico.  Ai fini dell’archiviazione della citata procedura d’infrazione, si è proceduto all’adeguamento della normativa nazionale mediante l’articolo 5, commi da 15-quater a 15-sexies, del decreto-legge n. 146 del 2021, convertito dalla legge n. 215 del 2021, che rende la disciplina IVA delle operazioni effettuate da enti non commerciali a carattere associativo conforme alle indicazioni dell’articolo 132 della Direttiva IVA prevedendo che tali operazioni siano rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto sebbene in regime di esenzione. Si ricorda che, l’entrata in vigore della citata disposizione è prevista a partire dal 1° gennaio 2024. 

3. Regimi agevolativi e deducibilità delle erogazioni liberali

Tra i principi e criteri direttivi di esercizio della delega, l’altra  semplificazione e razionalizzazione riguarda:

– i regimi agevolativi previsti in favore dei soggetti che svolgono, con modalità non commerciali, attività che realizzano finalità sociali nel rispetto dei princìpi di solidarietà e sussidiarietà, assicurandone la coerenza con le disposizioni del codice del Terzo settore di cui al decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117, e con il diritto dell’Unione europea; nonché

– il regime di deducibilità dal reddito complessivo delle erogazioni liberali disposte in favore degli enti aventi per oggetto statutario lo svolgimento o la promozione di attività di ricerca scientifica, in coerenza con le disposizioni del codice del Terzo settore.

[1] Cfr Peta M. Bilanci e rendiconti degli enti del terzo settore 2023, Maggioli, collana E-book, gennaio 2023

[2] Cfr Gabbanelli L., Moroni F., Peta M., Gli enti religiosi nel terzo settore,  Aspetti civilistici, contabili fiscali, Maggioli, collana E-book, marzo 2023.